ЦЕЛ

1. Целта на настоящия стандарт е да се определи счетоводното третиране на материалните запаси. Основен проблем при осчетоводяването на материалните запаси е тяхната себестойност да бъде призната за актив и пренесена за бъдещи периоди, докато бъдат признати съответните приходи. Настоящият стандарт дава практически указания за определянето на себестойността и нейното последващо признаване за разход, включително и всяка обезценка до нетната реализируема стойност. Освен това той дава насоки за използването на методите за изписване на себестойността, съгласно които се определят разходите за материални запаси.

ОБХВАТ

2.Настоящият стандарт следва да се прилага за всички материални запаси с изключение на:

а) незавършеното производство, възникнало по договори за строителство, включително и пряко свързани с тях договори за предоставяне на услуги (вж. МСС 11 Договори за строителство);

б) финансови инструменти (вж. МСС 32 Финансови инструменти: представяне и МСС 39 Финансови
инструменти: признаване и оценяване); и

в) биологични активи, свързани със земеделска дейност и земеделска продукция в момента на прибиране на реколтата (вж. МСС 41 Земеделие).

3.Настоящият стандарт не се прилага при оценката на активи, държани от:

а) производители на земеделска и горска продукция, земеделски продукти след прибиране на реколтата, минерали и минерални продукти дотолкова, доколкото те се оценяват по нетна реализируема стойност в съответствие с вече установените практики в тези отрасли. Когато такива материални запаси са оценявани по нетна реализируема стойност, промените в тази стойност се признават в печалба или загуба в периода на промяната.

б) стокови брокери търговци, които оценяват техните материални запаси по справедливата им стойност минус разходите за продажба. Когато такива материални запаси се оценяват по справедливата им стойност минус разходите за продажба, промените в справедливата им стойност минус разходите за продажба се признават в печалба или загуба в периода на промяната.

4. Материалните запаси, посочени в параграф 3, буква а), се оценяват по нетна реализируема стойност на определени етапи на производството. Това например става, когато земеделската реколта е вече прибрана, когато е приключил процесът на добиване на полезни изкопаеми и продажбата е осигурена чрез форуърден договор или правителствена гаранция или когато има активен пазар и съществува незначителен риск стоката да не може да бъде продадена.  Тези материални запаси се освобождават само от изискванията за оценка в настоящия стандарт.

5. Брокери търговци са тези, които купуват или продават стоки за чужда или собствена сметка. Материалните запаси, разглеждани в параграф 3, буква б), са придобити основно с цел продажба в близко бъдеще и генериране на печалба от колебанията в цената или брокерско-търговския марж. Когато такива материални запаси се оценяват по справедливата им стойност минус разходите за продажба, те се освобождават само от изискванията за оценка в настоящия стандарт.

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

6.В настоящия стандарт са използвани следните термини с посоченото значение:

Материални запаси — активи:

а) държани за продажба в обичайния ход на стопанската дейност;

б) намиращи се в процес на производство за такава продажба; или

в) под формата на материали или запаси, които се изразходват в производствения процес или при предоставянето на услуги.

Нетна реализируема стойност — предполагаемата продажна цена в нормалния ход на стопанската дейност минус приблизително оценените разходи за завършване на производствения цикъл и тези, които са необходими за осъществяване на продажбата.

Справедлива стойност — сумата, за която даден актив може да бъде разменен или даден пасив — уреден между информирани и желаещи страни в сделка при справедливи пазарни условия.

7. Под нетна реализируема стойност се има предвид нетната сума, която едно предприятие очаква да реализира от продажбата на материален запас в обичайния процес на дейност. Справедливата стойност отразява сумата, за която същият материален запас може да бъде разменен между информирани и желаещи купувачи и продавачи на пазара. Нетната реализируема стойност е специфична стойност за конкретното предприятие, докато справедливата стойност не е. Нетната реализируема стойност на материалните запаси може да не е равна на справедливата стойност минус разходите за продажба.

8. Материалните запаси обхващат закупените и предназначените за продажба стоки, включително например стоките, закупени от търговци на дребно и предназначени за продажба, или земя и други имоти за продажба. Материалните запаси обхващат също така и напълно завършената продукция или незавършеното производство, което е в процес на производство в предприятието, и включват материали и запаси, предназначени да се използват в процеса на производство. В случай на предоставяне на услуги материалните запаси включват разходите за услугите съгласно параграф 19, за които предприятието все още не е признало свързаните с тях приходи (вж. МСС 18 Приходи).

ОЦЕНКА НА МАТЕРИАЛНИТЕ ЗАПАСИ

9. Материалните запаси се оценяват по по-ниската от себестойността и нетната реализируема стойност.

Себестойност на материалните запаси

10. Себестойността на материалните запаси представлява сумата от всички разходи по закупуването, преработката, както и други разходи, направени във връзка с доставянето им до тяхното настоящо местоположение и състояние.

Разходи за закупуване

11. Разходите за закупуване на материалните запаси включват покупната цена, митните сборове и други данъци (различни от тези, които впоследствие предприятието може да си възстановява от данъчните органи), транспортните разходи и други, които могат директно да се отнесат към придобиването на завършените стоки, материалите и услугите. Търговските отстъпки, рабати и други подобни компоненти се приспадат при определяне на покупната стойност.

Разходи за преработка

12. Разходите за преработка на материалните запаси включват разходи, пряко свързани с произвежданите единици, като например прекия труд. Освен това те включват и систематично начисляване на постоянните и променливите общи разходи, които се правят при преработването на материалите в готова продукция. Постоянните общи разходи са тези непреки производствени разходи, които остават сравнително постоянни, независимо от обема на производство, като например амортизацията и поддръжката на производствени сгради и оборудване, а така също и разходите за ръководството и администрацията на производството. Променливите общи разходи са тези непреки производствени разходи, които се изменят пряко или почти пряко в зависимост от обема на производството, като например непреките материали и непрекия труд.

13. Класифицирането на постоянните общи разходи към разходите за преработка се базира на нормалния капацитет на производствените мощности. Нормалният капацитет е очакваното средно производство за няколко периода или сезона при нормални условия, като се взема предвид загубата на капацитет в резултат на планирана поддръжка. Реалното ниво на производство може да бъде използвано, ако то се приближава до нормалния капацитет. Сумата на постоянните общи разходи, начислени за всяка единица продукция, не се увеличава в резултат на нисък обем на производство или когато предприятието е в застой. Неразпределените общи разходи се признават за разходи в периода, в който те възникват. В периоди на необичайно високо производство размерът на постоянните общи разходи, който се начислява за всяка произведена единица, се намалява, така че оценката на материалните запаси да не превишава тяхната себестойност. Променливите общи разходи се разпределят за всяка произведена единица на базата на реалното използване на производствените мощности.

14. Производственият процес може да даде като резултат едновременното производство на повече от един продукт. Такъв е случаят например при производството на свързани продукти или когато се произвеждат основен продукт и съпътстващ продукт. Когато разходите за преработката на всеки продукт не са ясно разграничими, те се разпределят между продуктите на рационална и последователна основа. Така например разпределението може да се базира на относителната стойност на продажбите на всеки продукт или на всеки етап от производствения процес, на който продуктите могат да бъдат разграничавани помежду им, или при завършване на производството. Повечето съпътстващи продукти по своята природа са несъществени. В такъв случай те обикновено се оценяват с нетната реализируема стойност и тази стойност се приспада от стойността на основния продукт. В резултат на това балансовата стойност на основния продукт не се различава съществено от неговата себестойност.

Други разходи

15. Другите разходи се включват в себестойността на материалните запаси само дотолкова, доколкото те са направени във връзка с довеждането на материалните запаси до настоящото им местоположение и състояние. Така например в себестойността на материалните запаси може да се окаже уместно да бъдат включени непроизводствените общи разходи или разходите за проектиране на продукти за конкретни клиенти.

16. Примери за разходи, изключвани от себестойността на материалните запаси и признавани като разходи за периода, в който те са възникнали, са:

а) наднормативните количества бракувани материали, вложеният за тях труд или други производствени разходи;2.Настоящият стандарт следва да се прилага за всички материални запаси с изключение на:

а) незавършеното производство, възникнало по договори за строителство, включително и пряко свързани с тях договори за предоставяне на услуги (вж. МСС 11 Договори за строителство);

б) финансови инструменти (вж. МСС 32 Финансови инструменти: представяне и МСС 39 Финансови
инструменти: признаване и оценяване); и

в) биологични активи, свързани със земеделска дейност и земеделска продукция в момента на прибиране на реколтата (вж. МСС 41 Земеделие).


б) складовите разходи, освен в случаите, когато те са необходими за производствен процес, предхождащ следващ производствен етап;

в) административните разходи, които не са свързани с довеждането на материалните запаси до сегашното им местоположение и състояние; и

г) разходите за продажба.

17. В ограничени случаи разходите по ползвани кредити, които са определени в МСС 23 Разходи по заеми, се включват в стойността на материалните запаси.

18. Едно предприятие може да закупи материални запаси при условия на разсрочено плащане. Когато договореностите по същество съдържат елемент на финансиране, като например разликата между покупната цена за нормални кредитни срокове и платената сума, този елемент се признава като разход за лихви за периода на финансирането.

Себестойност на материалните запаси при предоставяне на услуги

19. Дотолкова, доколкото доставчиците на услуги имат материални запаси, те се оценяват по себестойността на тяхното производство. Тази себестойност се състои главно от разходите за труд и другите разходи за персонала, пряко зает в предоставянето на услугата, включително служителите, изпълняващи надзорна дейност, и съответната част от общите разходи за тях. Трудът и другите разходи, свързани с продажбите и общия административен персонал, не се включват, а се признават като разходи за периода, в който са възникнали. Себестойността на материалните запаси на доставчиците на услуги не включва надценките за печалба или неотносимите общи разходи, които понякога са включени в цената, която искат доставчиците на услуги.

Себестойност на земеделска продукция, добита от биологични активи

20. Съгласно МСС 41 Земеделие материалните запаси, които представляват предимно земеделска продукция, добита от биологични активи, се оценяват при първоначалното им признаване по справедлива стойност, намалена с приблизително оценените разходи при пункта за продажба към момента на добиването. За целите на прилагане на настоящия стандарт това е себестойността на материалните запаси към тази дата.

Способи за оценка на себестойността

21. Способите за оценка на себестойността на материалните запаси, като например метода на стандартната себестойност за разходите или методът „цени на дребно“, могат да бъдат използвани за удобство, ако резултатите се приближават до себестойността. Стандартната себестойност взима предвид нормалните нива на материали и доставки, труда, ефикасността и използването на капацитета. Те се преразглеждат редовно и ако е необходимо, се преизчисляват съобразно новите условия.

22. Методът „цени на дребно“ се използва често в търговията на дребно за оценяване на голям брой бързооборотни позиции от материални запаси, които имат еднакви надценки и за които е неуместно използването на други методи. Себестойността на материалните запаси се определя, като продажната цена на запасите се намалява с подходящия процент на брутната надценка. Използваният процент следва да взима предвид запасите, чиито цени са намалени под началната продажна цена. Често за всяка група стоки на дребно се използва осреднен процент.

Методи за изписване на себестойността

23. Разходите за материалните запаси от позициите, които обикновено не са взаимозаменяеми, и произведените стоки или извършените услуги са предназначени за конкретни проекти, трябва да бъдат определени чрез използването на конкретна идентификация на себестойността на всеки от тях.

24. Конкретна идентификация за себестойността означава, че конкретни разходи се свързват с определени позиции материални запаси. Това е подходящо третиране на единици, които са предназначени за конкретен проект, независимо дали те са били закупени или произведени. Конкретната идентификация на разходите обаче е неуместна при голям брой позиции материални запаси, които обичайно са взаимозаменяеми. В такива случаи методът на подбор на тези единици, които остават в запасите, би могъл да се използва за постигане на преднамерен ефект върху печалбата или загубата.

25. Разходите за материални запаси, които са различни от уредените в параграф 23, трябва да се определят чрез използването на методите „първа входяща — първа изходяща“ (FIFO) или среднопретеглена стойност. Едно предприятие следва да използва едни и същи методи за определяне на разходите за всички материални запаси със сходна същност и употреба за предприятието. За материалните запаси с различна същност и употреба могат да бъдат оправдани различни методи за изписване на себестойността.

26. Например материалните запаси, които са използвани в един бизнес сегмент, могат да имат полза за предприятието, различна от тази, която биха имали в друг бизнес сегмент. Обаче разликата в географското местоположение на материалните запаси (или в съответните данъчни закони) сама по себе си не е достатъчна да оправдае използването на различни методи за изписване на себестойността.

27. Според метода FIFO позициите от материалните запаси, които са закупени или произведени първи, се продават първи и следователно оставащите в запасите позиции в края на отчетния период са тези, които са закупени или произведени последни. По метода за среднопретеглената стойност разходите за всяка позиция се определят от среднопретеглената себестойност на сходните позиции в началото на периода и себестойността на сходните позиции, закупени или произведени през периода. Осредняването може да бъде изчислявано на периодична основа или при постъпване на всяка допълнителна доставка в зависимост от условията в предприятието.

Нетна реализируема стойност

28. Себестойността на материалните запаси може да е невъзстановима, в случай че те са повредени или са цялостно или частично морално остарели, или ако има спад в продажните им цени. Също така себестойността на материалните запаси може да бъде невъзстановима, ако приблизително определените разходи за завършване или приблизително определените разходи, които ще бъдат направени за осъществяване на продажбата, са се увеличили. Практиката на обезценяване на материалните запаси под себестойността им до нетната реализируема стойност е в съответствие с разбирането, че активите не трябва да се отчитат със стойности, превишаващи очакваните суми от тяхната продажба или използване.

29. Материалните запаси обикновено се обезценяват до нетната реализируема стойност на базата на отделни позиции. При някои обстоятелства обаче може да бъде подходящо да се групират сходни или свързани позиции. Така например подобен случай може да има при позиции материални запаси, които са свързани с един и същ производствен асортимент, които имат сходно предназначение или крайна употреба; произведени са и са предлагани в една и съща географска зона и на практика не могат да бъдат оценени отделно от други позиции, участващи в същия производствен асортимент. Не е уместно да се обезценяват материални запаси въз основа на класификационни групи, например стоки или всички материални запаси в даден отрасъл или географски сегмент. Доставчиците на услуги обикновено натрупват разходи във връзка с всяка услуга, за която се иска отделна продажна цена. Ето защо всяка такава услуга се третира като отделна позиция.

30. Приблизителното оценяване на нетната реализируема стойност се базира на най-сигурните съществуващи данни по време на съставянето на тази оценка според обема на материалните запаси, който се очаква да бъде реализиран. Тези оценки отчитат колебанията в цените или разходите, които са в пряка връзка със събитията, станали след приключване на периода дотолкова, доколкото тези събития потвърждават условията, съществуващи в края на периода.

31. Освен това приблизителната оценка на нетната реализируема стойност следва да отчита какво е предназначението на държаните материални запаси. Като например — нетната реализируема стойност на количеството материални запаси, държани за изпълнение на фирмените договори за продажби или предоставяне на услуги, се базира на договорната цена. Ако договорите за продажба са за по-малко количество от държаните материални запаси, нетната реализируема стойност на превишението има като база основните цени на продажба. Провизии могат да възникнат от фирмени договори за продажба, превишаващи по количество материалните запаси, или от фирмени договори за покупка. Такива провизии се разглеждат съгласно МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи.

32. Материалите и другите запаси, държани с оглед да бъдат използвани в производството на материални запаси, не се обезценяват под себестойността им, ако се очаква завършените продукти, в които те ще бъдат вложени, да бъдат продадени по тяхната себестойност или над нея. Когато обаче спад на цената на материалите сочи, че себестойността на готовата продукция ще превиши нетната ѝ реализируема стойност, материалите се обезценяват до нетната реализируема стойност. При тези условия възможно най-добрата мярка за нетната реализируема стойност на материалните запаси е заместителната.

33. Към всеки следващ период се прави нова оценка на нетната реализируема стойност. Когато условията, довели до обезценяването на материалните запаси под тяхната себестойност, вече не са налице или когато има ясно доказателство за увеличение на нетната реализируема стойност заради промяна в икономическите обстоятелства, сумата на обезценката се възстановява (т.е възстановяването е ограничено до сумата на първоначалната обезценка), така че новата балансова стойност е по-ниската от себестойността и преразгледаната нетна реализируема стойност. Такъв е случаят, когато например дадена позиция от материалните запаси, която се отчита по нетна реализируема стойност поради спад в цената на продажбите, е все още в наличност в даден последващ период и нейната продажна цена се е увеличила.

ПРИЗНАВАНЕ ЗА РАЗХОД

34. Когато се продават материални запаси, тяхната балансова стойност следва да бъде призната като разход през периода, през който е бил признат съответният приход. Сумата на всяка обезценка на материалните запаси до нетната им реализируема стойност, както и всички загуби от материални запаси следва да се признаят като разходи за периода на обезценката или на възникването на загубите. Сумата на евентуалното обратно възстановяване на стойността на обезценката на материалните запаси, възникнало в резултат на увеличение на нетната реализируема стойност, следва да бъде призната като намаляване на сумата на признатите разходи за материални запаси през периода, през който е възникнало възстановяването.

35. Някои материални запаси могат да бъдат отнесени по сметките на други активи, като например материални запаси, които се използват като компонент на създадените от самото предприятие собствени имоти, съоръжения и оборудване. Материалните запаси, отнесени към друг актив, се признават за разход в продължение на полезния живот на актива.

ОПОВЕСТЯВАНЕ

36.Финансовите отчети трябва да оповестяват:

а) счетоводната политика, приета при оценката на материалните запаси, включително и използваните методи за изписване на себестойността;

б) общата балансова сума на материалните запаси и балансовата сума по класификационни групи, подходящи за предприятието;

в) балансовата сума на материалните запаси, отчитани по справедлива стойност, намалена с разходите за продажба;

г) сумата на материалните запаси, призната като разход за периода;

д) сумата на всяка обезценка на материалните запаси, която е призната като разход за периода съгласно параграф 34;

е) сумата на всички обратно възстановени обезценки, които са признати като намаление на сумата на материалните запаси, признати като разход за периода в съответствие с параграф 34;

ж) условията или събитията, довели до обратно възстановяване на обезценки на материални запаси в съответствие с параграф 34; и

з) балансовата сума на материалните запаси, които са дадени в залог за обезпечаване на пасиви.

37. Информацията за балансовата сума, съдържаща се в различните класификации на материалните запаси, и степента на промените на тези активи е полезна за потребителите на финансовите отчети. Обичайни класификации на материалните запаси са стоки, производствени запаси, материали, незавършено производство и готова продукция. Материалните запаси на доставчиците на услуги могат да бъдат описани като незавършено производство.

38. Сумите на материалните запаси, признати като разход за периода, които често се отнасят към себестойността на продадената продукция, съставляват тези разходи, преди това включени в оценката на материалните запаси, които вече са продадени, и неразпределените общи разходи, както и наднормативните суми на производствените разходи за материални запаси. Условията в едно предприятие могат също да дадат основание за включване на други суми, като разходи за дистрибуция.

39. Някои предприятия приемат формат на отчета за доходите, в резултат на който се оповестяват суми, различни от себестойността на материалните запаси, признати като разход за периода. При този формат предприятието представя анализ на разходите, използвайки класификация, базирана на характера на разходите. В този случай предприятието оповестява признатите разходи за суровини и консумативи, разходите за труд и другите разходи, заедно със сумата на нетната промяна на материалните запаси за периода.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА

40. Предприятието следва да прилага настоящия стандарт за годишните периоди, започващи на или след 1 януари 2005 г. По-ранното му прилагане се насърчава. Ако едно предприятие прилага настоящия стандарт за период, започващ преди 1 януари 2005 г., то трябва да оповести този факт.

ОТМЯНА НА ДРУГИ РЕШЕНИЯ

41. Настоящият стандарт заменя МСС 2 Материални запаси (преработен през 1993 г.).

42. Настоящият стандарт заменя ПКР-1 Последователност — различни методи за изписване на себестойността на
материалните запаси.