ЦЕЛ

1. Целта на настоящия стандарт е да се определи подходяща политика за счетоводно отчитане и оповестяване за лизингополучателите и лизингодателите, която да се прилага по отношение на лизинговите договори.

ОБХВАТ

2. Настоящият стандарт се прилага при счетоводното отчитане на всички лизингови договори с изключение на:

а) лизинговите договори за проучване или използване на минерали, петрол, природен газ и други подобни невъзстановими ресурси; и

б) лицензионните споразумения за кинофилми, видеозаписи, пиеси, ръкописи, патенти и авторски права.

Настоящият стандарт обаче не трябва да се прилага като база за оценяване на:

а) имотите, държани от лизингополучатели, които се отчитат като инвестиционни имоти (вж. МСС
40 Инвестиционни имоти);

б) инвестиционните имоти, предоставени от лизингодатели при оперативен лизинг (вж. МСС 40);

в) биологичните активи, държани от лизингополучатели при финансов лизинг (вж. МСС 41 Земеделие); или

г) биологичните активи, отдадени от лизингодатели при оперативен лизинг (вж. МСС 41).

3. Настоящият стандарт се прилагаза договори, при които се прехвърля правото на използване на активи, въпреки че е вероятно от лизингодателя да се изискват значителни услуги във връзка с експлоатацията или поддръжката на подобни активи. Настоящият стандарт не се прилага за споразумения, представляващи договори за услуги, при които правото на използване на активи не се прехвърля от едната страна по договора на другата.

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

4. В настоящия стандарт са използвани следните термини с посоченото значение:

Лизингов договор — споразумение, по силата на което лизингодателят предоставя на лизингополучателя правото да използва актив срещу еднократно плащане или серия от плащания за договорен срок.

Финансов лизинг — лизингов договор, при който по същество се прехвърлят всички рискове и изгоди, произтичащи от собствеността върху даден актив. В края на договора правото на собственост може да бъде или да не бъде прехвърлено.

Оперативен лизинг — лизингов договор, различен от финансовия лизинг.

Неотменим лизинг — лизингов договор, който е отменим само в следните случаи:

а) при настъпването на някакви далечни непредвидими обстоятелства;

б) с разрешението на лизингодателя;

в) ако лизингополучателят сключи нов лизингов договор за същия или равностоен актив със същия лизингодател; или

г) при изплащане от страна на лизингополучателя от самото начало на такава допълнителна сума, която осигурява в голяма степен продължаването на лизинговия договор.

Начало на лизинговия договор — по-ранната от следните две дати — на лизинговото споразумение или на ангажирането на страните с основните условия на лизинговия договор. Към тази дата:

а) лизинговият договор е класифициран като финансов или оперативен лизинг; и

б) при финансов лизинг сумите, които трябва да бъдат признати в началото на срока на лизинговия договор, са определени.

Начало на срока на лизинговия договор — датата, от която лизингополучателят може да упражни правото си на ползване на наетия актив. Това е датата на първоначалното признаване на лизинга(т.е. признаване на произтичащите от сключена лизингова сделка активи, пасиви, приходи или разходи, според обстоятелствата).

Срок на лизинговия договор — неотменимия период, за който лизингополучателят се е договорил с лизингодателя да наеме актива, заедно с допълнителните условия, съгласно които лизингополучателят има право да продължи да наема актива, със или без допълнително заплащане, като от самото начало на лизинга до голяма степен е сигурно, че лизингополучателят ще упражни това право.

Минимални лизингови плащания — плащанията по време на срока на лизинговия договор, които лизингополучателят е или може да бъде задължен да извърши, с изключение на условния наем, разходите за услуги и данъци, дължими от и възстановими на лизингодателя, както и:

а) по отношение на лизингополучателя — всички суми, гарантирани от лизингополучателя или от страна, свързана с лизингополучателя; или

б) по отношение на лизингодателя — всяка остатъчна стойност, гарантирана на лизингодателя от страна на:

i) лизингополучателя;

ii) страна, свързана с лизингополучателя; или

iii) независима трета страна, която има финансова възможност да изпълни задължението по тази гаранция.

Ако обаче лизингополучателят разполага с опция за закупуване на актива на цена, която се очаква да бъде значително по-ниска от справедливата стойност към датата на упражняване на тази опция, за която опция от самото начало на лизинговия договор е сигурно в голяма степен, че ще бъде упражнена, минималните лизингови плащания включват минималните плащания, дължими през целия срок на лизинговия договор, и плащането, необходимо за упражняването на тази опция за закупуване.

Справедлива стойност — сумата, за която даден актив може да бъде заменен или даден пасив — уреден между информирани, желаещи и несвързани лица в сделка при справедливи пазарни условия.

Икономически живот е:

а) периодът, в който се очаква даден актив да бъде икономически използваем от едно или повече предприятия; или

б) количеството продукция или сходни единици, които се очаква едно или повече предприятия да придобият от актива.

Полезен живот — приблизително оценения оставащ период от началото на срока на лизинговия договор, без ограничение в неговата продължителност, в който се очаква икономическите изгоди от актива да бъдат усвоени от предприятието.

Гарантирана остатъчна стойност е:

а) по отношение на лизингополучателя — онази част от остатъчната стойност, която е гарантирана от лизингополучателя или от страна, свързана с него (като размерът на гаранцията е максималната сума, която при всички случаи би могла да бъде дължима); и

б) по отношение на лизингодателя — онази част от остатъчната стойност, която е гарантирана от
лизингополучателя или от трета страна, несвързана с лизингодателя, която има финансова възможност да изпълни задълженията по гаранцията.

Негарантирана остатъчна стойност — онази част от остатъчната стойност на наетия актив, чиято реализация от страна на лизингодателя не е сигурна или е гарантирана само от страна, свързана с лизингодателя.

Първоначални преки разходи — диференциални разходи, пряко отнасящи се до договарянето и уреждането на лизингов договор, с изключение на разходите, извършени от лизингодател — производител или търговец.

Брутна инвестиция в лизингов договор — съвкупността от:

а) минималните лизингови плащания по силата на един финансов лизинг от гледна точка на лизингодателя; и

б) негарантираната остатъчна стойност, начислена за лизингодателя.

Нетна инвестиция в лизинговия договор — брутната инвестиция в лизинговия договор, дисконтирана с лихвенияпроцент, заложен в лизинговия договор.

Незаработен финансов доход — разликата между:

а) брутната инвестиция в лизинговия договор; и

б) нетната инвестиция в лизинговия договор.

Лихвен процент, заложен в лизинговия договор — дисконтовия процент, при който общата настояща стойност на: а) минималните лизингови плащания, и б) негарантираната остатъчна стойност в началото на лизинга се изравнява със: 1. справедливата стойност на наетия актив, и 2. началните преки разходи, извършени от лизингодателя.

Диференциален лихвен процент по задължението на лизингополучателя — лихвения процент, който лизингополучателят би трябвало да плаща по подобен лизингов договор или, ако той не може да бъде определен, процентът, който лизингополучателят би платил в началото на лизинговия договор, за да заеме за подобен период от време и с  подобно обезпечение средствата, необходими за закупуване на актива.

Условен наем — онази част от лизинговите плащания, която не е определена като сума, а се основава на бъдещата стойност на фактор, който се изменя, при промяна на фактори, несвързани с течението на времето (например процент от бъдещите продажби, степен на бъдещо използване, бъдещи ценови индекси, бъдещи пазарни лихвени проценти).

5. Споразумението или ангажиментът по лизингов договор може да включва клауза за преизчисляване на лизинговите плащания при промени в разходите за построяване или за придобиване на наетия имот или при промени в някои други мерки на разходи или стойности, като общи ценови равнища или промени в разходите на лизингодателя за финансиране на лизинга през периода между началото на лизинговия договор и началото на срока на лизинговия договор. В този случай за целите на настоящия стандарт се приема, че горепосочените промени са настъпили в началото на лизинга.

6. Определението на лизинговия договор обхваща също и договори за наемане на актив, които съдържат клауза, даваща на наемателя опция за придобиване на правото на собственост върху актива при изпълнение на договорените условия. Тези договори понякога се наричат договори за покупка на изплащане.

КЛАСИФИКАЦИЯ НА ЛИЗИНГОВИТЕ ДОГОВОРИ

7. Класификацията на лизинговите договори, възприета в настоящия стандарт, се основава на степента, до която рисковете и изгодите от собствеността на наетия актив са за лизингодателя или лизингополучателя. Рисковете включват възможните загуби от неизползвани мощности или технологично остаряване, както и от колебанията на възвръщаемостта, дължащи се на променящи се икономически условия. Изгодите могат да бъдат представени от очакваната доходоносна експлоатация през икономическия живот на актива и очакваната печалба от нарастването на стойността или реализирането на остатъчната стойност.

8. Даден лизингов договор се класифицира като финансов лизинг, ако с него по същество се прехвърлят всички рискове и изгоди от собствеността върху актива. Даден лизингов договор се класифицира като оперативен лизинг, ако с него по същество не се прехвърлят всички рискове и изгоди от собствеността върху актива.

9. Тъй като сделката между лизингодателя и лизингополучателя се основава на лизингов договор между двете страни, е целесъобразно да се използват постоянни определения. Прилагането на тези определения към различните обстоятелства на лизингодателя и лизингополучателя може да доведе до различно класифициране на един и същ лизингов договор от страна на всяка от страните. Един от примерите за това е, когато лизингодателят получи изгода от гаранция за остатъчната стойност, предоставена от трета страна, несвързана с лизингополучателя.

10. Дали един лизингов договор е финансов лизинг или оперативен лизинг зависи от същността на сделката, а не от формата на договора. Примери за ситуации, които индивидуално или в комбинация водят по принцип до класифициране на лизинговия договор като финансов лизинг, са когато:

а) лизинговият договор прехвърля собствеността върху актива на лизингополучателя към края на срока на лизинговия договор;

б) лизингополучателят притежава опция за закупуване на актива на цена, която се очаква да бъде достатъчно по-ниска от справедливата стойност към датата, на която опцията става упражняема, за да бъде до голяма степен сигурно още в началото на лизинговия договор, че опцията ще бъде упражнена;

в) срокът на лизинговия договор покрива по-голямата част от икономическия живот на актива дори ако правото на собственост не е прехвърлено;

г) в началото на лизинговия договор настоящата стойност на минималните лизингови плащания се равнява почти изцяло на справедливата стойност на наетия актив; и

д) наетите активи имат дотолкова специфичен характер, че само лизингополучателят може да ги използва без съществени модификации.

11. Показатели за ситуации, които индивидуално или в комбинация също биха могли да доведат до класифицирането на лизингов договор като финансов лизинг, са когато:

а) лизингополучателят може да отмени лизинговия договор, а свързаните с отмяната загуби от страна на лизингодателя се покриват от лизингополучателя;

б) печалбите или загубите от колебанията в справедливата стойност на остатъчната стойност остават у лизингополучателя (например под формата на отстъпка в наема, равна на по-голямата част от постъпленията от продажбите в края на лизинговия договор); и

в) лизингополучателят има възможност да продължи лизинговия договор за нов срок срещу наем, който е значително по-нисък от пазарния наем.

12. Примерите и критериите в параграфи 10 и 11 невинаги дават база за заключение. Ако от други условия е ясно, че лизинговият договор не прехвърля по същество всички рискове и изгоди от собствеността върху актива, то той се класифицира като оперативен лизинг. Пример за това е, когато собствеността върху нает актив се прехвърля в края на лизинговия договор при променливи лизингови плащания, равни на справедливата стойност на актива в този момент, или в случаите, когато се заплащат условни наеми, в резултат на което лизингополучателят не получава по същество всички свързани рискове и изгоди.

13. Класификацията на лизинговите договори се извършва в началото на лизинга. Ако по което и да е време лизингополучателят и лизингодателят се договорят за промяна в условията на лизинговия договор, която не е подновяване на лизинга, по начин, който би довел до различна класификация на лизинговия договор съгласно критериите, установени в параграфи 7—12, при условие че промените в условията са били в сила в началото на лизинговия договор, по време на неговия срок преработеното споразумение се счита за нов договор. Промените в оценките (например промени в приблизителните оценки за икономическия живот или за остатъчната стойност на наетия актив) или промените в обстоятелствата (например неизпълнение от страна на лизингополучателя) обаче не дават основание за нова класификация на лизинговия договор за счетоводни цели.

14. Лизинговите договори за земя и сгради се класифицират като оперативен или финансов лизинг по същия начин, както лизинговите договори за други активи. Характерна черта на земята обаче е, че тя обикновено има неопределен икономически живот и ако не се очаква правото на собственост да бъде прехвърлено на лизингополучателя до края на срока на лизинговия договор, лизингополучателят по същество не получава всички рискове и изгоди от собствеността, в който случай лизинговият договор за земя се класифицира като оперативен лизинг. Плащане, извършено при сключване на лизингов договор или за придобиване на права на собственост върху нает имот, който е отразен счетоводно като оперативен лизинг, представлява предплатени лизингови плащания, които се амортизират през целия срок на лизинговия договор съгласно модела на уговорените изгоди.

15. За целите на класификацията на лизинговите договори компонентите на лизингов договор за земя и сгради се разглеждат отделно. Ако се очаква правото на собственост върху двата компонента да бъде предадено на лизингополучателя до края на срока на лизинговия договор, и двата елемента се класифицират като финансов лизинг, независимо дали са анализирани като един или като два отделни лизингови договора, освен ако от други условия е ясно, че с лизинговия договор по същество не се прехвърлят всички рискове и изгоди от собствеността върху един от двата компонента. Когато земята има неопределен икономически живот, компонентът на лизинговия договор, отнасящ се за земята, обикновено се класифицира като оперативен лизинг, освен ако се очаква правото на собственост върху земята да бъде прехвърлено на лизингополучателя до края на срока на лизинговия договор съгласно параграф 14. Компонентът, отнасящ се за сградите, се класифицира като финансов или оперативен лизинг в съответствие с параграфи 7—13.

16. Винаги, когато е необходимо за класификацията и счетоводното отразяване на лизинга на земя и сгради, минималните лизингови плащания (включително общата сума на предплатените плащания) се разпределят между компонентите за земята и тези за сградите пропорционално на съотношението между справедливите стойности на частите от лизинговия договор, които се отнасят за земята и сградите в началото на лизинговия договор. Ако лизинговите плащания не могат да бъдат надеждно разпределени между тези два компонента, целият лизингов договор се класифицира като финансов лизинг, освен ако е ясно, че и двата компонента представляват оперативен лизинг и в такъв случай целият лизингов договор се класифицира като оперативен лизинг.

17. Когато при лизингов договор за земя и сгради сумата, която би била призната като първоначален разход за земя съгласно параграф 20, е несъществена, земята и сградите могат да се разглеждат като едно цяло за целите на класификацията на лизинговия договор и да се класифицират като финансов или оперативен лизинг в съответствие с параграфи 7—13. В този случай се приема, че икономическият живот на сградите представлява икономическия живот на целия нает актив.

18. Не се налага прилагане на различни оценки за компонентите за земята и сградите, когато делът на лизингополучателя както в земята, така и в сградите се класифицира като инвестиционен имот съгласно МСС 40 и е възприет моделът на справедливата стойност. Подробни изчисления за подобна оценка се налагат само когато класификацията на единия или двата компонента в противен случай би била несигурна.

19. Съгласно МСС 40 от гледна точка на лизингополучателя е възможно делът в имот, държан по силата на оперативен лизингов договор, да се класифицира като инвестиционен имот. В този случай делът от имота се записва счетоводно като финансов лизинг, като за признаване на актива се използва методът на справедливата стойност. Лизингополучателят продължава да отчита счетоводно лизинговия договор като финансов лизинг, дори ако последващи събития доведат до промяна в същността на дела на лизингополучателя в имота, така че вече да е невъзможно неговото класифициране като инвестиционен имот. Примери за подобни случаи са, когато
лизингополучателят:

а) обитава имот, който впоследствие се прехвърля в имот, обитаван от собственика по приета стойност, равна на неговата справедлива стойност към датата на промяната на ползването; или

б) сключва подлизингов договор, с който всички рискове и изгоди, свързани със собствеността върху този дял, по същество се прехвърлят на трета несвързана страна. От гледна точка на лизингополучателя такъв подлизингов договор се отразява счетоводно като финансов лизинг с третата страна, независимо че от гледна точка на третата страна договорът може да бъде отразен счетоводно като оперативен лизинг.

ЛИЗИНГОВИ ДОГОВОРИ ВЪВ ФИНАНСОВИТЕ ОТЧЕТИ НА ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛИТЕ

Финансов лизинг

Първоначално признаване

20. В началото на лизинговия срок финансовият лизинг трябва да се признава като актив и пасив в баланса на лизингополучателя с размер, който е равен на справедливата стойност на наетата собственост в началото на лизинговия срок или, ако е по-нисък — на настоящата стойност на минималните лизингови плащания, определени в началото на лизинговия договор. Дисконтовият процент, който се използва при изчисляване на настоящата стойност на минималните лизингови плащания, е лихвеният процент, заложен в лизинговия договор, доколкото той практически може да бъде определен; ако това е невъзможно, се използва диференциалният лихвен процент по задължението на лизингополучателя. Първоначалните преки разходи, извършени от лизингополучателя, се прибавят към сумата, призната като актив.

21. Сделките и другите събития се отчитат счетоводно и се представят в съответствие с тяхната същност и финансова реалност, а не само според юридическата им форма. Според юридическата форма на лизинговия договор лизингополучателят не придобива юридическо право на собственост върху наетия актив, но при финансов лизинг според същността и финансовата реалност лизингополучателят придобива икономическите ползи от експлоатацията на наетия актив през по-голямата част от икономическия му живот в замяна на поетото задължение да заплаща за това право сума, която в началото на лизинговия договор трябва да е приблизително равна на справедливата стойност на актива и съответния финансов разход.

22. Ако такива лизингови сделки не бъдат отразени в баланса на лизингополучателя, икономическите ресурси и нивото на задлъжнялост на предприятието се представят със занижена стойност, като по този начин се изкривяват финансовите показатели. Затова е целесъобразно финансовият лизинг да бъде вписван в баланса на лизингополучателя както като актив, така и като задължение за извършване на бъдещи лизингови плащания. В началото на лизинговия срок активът и пасивът за бъдещи лизингови плащания се отразяват в баланса с едни и същи суми, с изключение на началните преки разходи, извършени от лизингополучателя, които се включват в сумата, призната като актив.

23. Не е целесъобразно задълженията, свързани с наети активи, да бъдат представяни във финансовите отчети като намаление на стойността на наетите активи. Ако в баланса текущите пасиви и дългосрочните пасиви се представят отделно, същото разграничение се прави и за задълженията, свързани с лизинг.

24. Често възникват първоначални преки разходи във връзка със специфични лизингови дейности, като договаряне и обезпечаване на лизинговите договори. Разходите, определени като пряко свързани с дейности, извършени от лизингополучателя по финансов лизинг, се включват в сумата, призната като актив във връзка с лизинговия договор.

Последващи оценки

25. Минималните лизингови плащания трябва да се разпределят между финансовия разход и намалението на неплатеното задължение. Финансовият разход трябва да се разпределя по периоди за срока на лизинговия договор, така че да се получи постоянен лихвен процент за периодите по остатъчното салдо на задължението. Условните наеми се начисляват като разход за периодите, в които са извършени.

26. На практика при разпределянето на финансовия разход по периоди през срока на лизинговия договор лизингополучателят може да използва някакъв вид приближение, за да се улеснят изчисленията.

27. Финансовият лизинг поражда разходи за амортизации на амортизируемите активи, както и финансови разходи за всеки отчетен период. Амортизационната политика по отношение на амортизируемите наети активи трябва да бъде съобразена с тази по отношение на собствените амортизируеми активи, а признатата амортизация трябва да се изчислява в съответствие с МСС 16 Имоти, машини и съоръжения и МСС 38 Нематериални активи. Ако не съществува достатъчна степен на сигурност, че лизингополучателят ще придобие собствеността до края на срока на лизинговия договор, активът трябва да бъде изцяло амортизиран през по-краткия от двата срока — срока на лизинговия договор или полезния живот на актива.

28. Амортизируемата сума на наетия актив се разпределя на системна база за всеки отчетен период по време на очакваното използване в съответствие с амортизационната политика, възприета от лизингополучателя за собствените му амортизируеми активи. Ако съществува достатъчна степен на сигурност, че лизингополучателят ще придобие собствеността до края на срока на лизинговия договор, периодът на очаквано използване е равен на полезния живот на актива; в противен случай активът се амортизира през по-краткия от двата срока — срока на лизинговия договор или полезния живот на актива.

29. Сумата от амортизационните разходи за актива и финансовите разходи за периода обикновено не е равна на лизинговите плащания, дължими за периода, и затова не е правилно дължимите лизингови плащания да бъдат просто признавани като разход в отчета за доходите. Съответно активът и свързаният с него пасив вероятно няма да бъдат с равни суми след началото на срока на лизинговия договор.

30. За да се определи дали наетият актив се е обезценил, се прилага МСС 36 Обезценка на активи.

31. В допълнение към разпоредбите на МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване лизингополучателите трябва да оповестят следното във връзка с финансовия лизинг:

а) по отношение на всеки клас активи — нетната балансова сума към датата на баланса;

б) равнението между общата стойност на бъдещите минимални лизингови плащания към датата на баланса и тяхната настояща стойност; в допълнение предприятието трябва да оповести общата сума на минималните лизингови плащания към датата на баланса и тяхната настояща стойност за всеки от следните периоди:

i) не по-късно от една година;

ii) по-късно от една година и не по-късно от пет години;

iii) по-късно от пет години;

в) условните наеми, признати като разход за отчетния период;

г) общата сума на очакваните бъдещи минимални подлизингови плащания, получени по силата на неотменими подлизингови договори към датата на баланса;

д) общо описание на значителните лизингови ангажименти на лизингополучателя, включително, но не единствено, следните:

i) базата, на която се определят условните наемни плащания;

ii) наличието на опции за подновяване или за закупуване и „пълзящи клаузи“ и техните условия; и

iii) ограничения, наложени от условията на лизинговия договор, например такива за получаване надивиденти, допълнителен дълг и нови лизингови договори.

32. Освен това по отношение на сумите на активите, наети по силата на финансов лизинг, който се отчита от лизингополучателя като придобиване на активи, важат изискванията за оповестяване съгласно МСС 16, МСС 36, МСС 38, МСС 40 и МСС 41.

Оперативен лизинг

33. Лизинговите плащания по оперативен лизинг трябва да се признават като разход в отчета за доходите по линейния метод за целия срок на лизинговия договор, освен ако друга системна база не е представителна за времето, през което потребителят използва изгодите на наетия актив.

34. При оперативен лизинг лизинговите плащания (с изключение на разходите за услуги, например за застраховка и поддръжка) се признават като разход в отчета за доходите по линейния метод, освен ако друга системна база не е представителна за времето, през което потребителят използва изгодите на наетия актив, дори ако плащанията не се извършват на тази база.

35. В допълнение към изискванията на МСФО 7 лизингополучателите трябва да оповестят следното във връзка с оперативните лизингови договори:

а) общата сума на бъдещите минимални лизингови плащания по неотменими оперативни лизингови договори за всеки от следните периоди:

i) не по-късно от една година;

ii) по-късно от една година и не по-късно от пет години;

iii) по-късно от пет години;

б) общата сума на очакваните бъдещи минимални подлизингови плащания, получени по силата на неотменими подлизингови договори към датата на баланса;

в) лизинговите и подлизинговите плащания, признати като разход за отчетния период, с отделни суми за минимални лизингови плащания, условни наеми и подлизингови плащания;

г) общо описание на значителните лизингови ангажименти на лизингополучателя, включително, но не единствено, следните:

i) базата, на която се определят условните наемни плащания;

ii) наличието на опции за подновяване или опции за закупуване и „пълзящи клаузи“ и техните условия; и

iii) ограниченията, наложени от условията на лизинговия договор, например за получаване на дивиденти, допълнителен дълг и нови лизингови договори.

ЛИЗИНГОВИ ДОГОВОРИ ВЪВ ФИНАНСОВИТЕ ОТЧЕТИ НА ЛИЗИНГОДАТЕЛИТЕ

Финансов лизинг

Първоначално признаване

36. Лизингодателите трябва да признават активите, държани по силата на договор за финансов лизинг, в своите баланси и да ги представят като вземане, чиято сума е равна на нетната инвестиция в лизинговия договор.

37. При финансов лизинг лизингодателят по същество прехвърля всички рискове и изгоди от собствеността върху актива и разглежда подлежащото на получаване лизингово плащане като погасяване на главница и финансов доход, който го компенсира и възнаграждава за инвестицията и услугите му.

38. При договарянето и уреждането на лизингов договор лизингодателите често правят начални преки разходи, например за комисиони, юридически такси и вътрешни разходи. Те не включват общите управленски и административни разходи, като например тези за договаряне и маркетинг. При договорите за финансов лизинг, с изключение на тези, сключени от лизингодател — производител или търговец, първоначалните преки разходи се включват в първоначалната оценка на вземанията по финансов лизинг и с тях се намалява сумата на признатия доход през целия срок на лизинговия договор. Лихвеният процент, заложен в лизинговия договор, се определя така, че първоначалните преки разходи да бъдат автоматично включени в сумата на вземанията по финансовия лизинг; не се налага те да се включват отделно. За лизингодател —производител или търговец, разходите във връзка с договарянето и уреждането на лизингов договор не се включват в определението „първоначални преки разходи“. Следователно тези разходи се изключват от нетната инвестиция в лизинга и се признават като разход, когато бъде призната печалбата от продажба, което при договора за финансов лизинг е нормално да стане в началното на срока на лизинговия договор.

Последващи оценки

39. Признаването на финансовия доход трябва да се основава на модел, отразяващ постоянна норма на възвръщаемост за периодите върху нетната инвестиция на лизингодателя, свързана с финансовия лизинг.

40. Лизингодателят цели да разпредели финансовия доход през целия срок на лизинговия договор на системна и рационална база. Това разпределяне на дохода е въз основа на модел, отразяващ постоянна норма на възвръщаемост от нетната инвестиция на лизингодателя, свързана с финансовия лизинг. От лизинговите плащания през отчетния период, с изключение на разходите за услуги, се приспада брутната инвестиция в лизинговия договор, за да се намали както главницата, така и незаработеният финансов доход.

41. Приблизително изчислените негарантирани остатъчни стойности, използвани при изчисляването на брутната инвестиция на лизингодателя в лизингов договор, се проверяват периодично. Ако е настъпило намаление на приблизително изчислената негарантирана остатъчна стойност, разпределението на дохода през срока на лизинга се преразглежда и всяко намаление, свързано с вече начислени суми, се признава незабавно.

41А. Актив по договор за финансов лизинг, класифициран като държан с цел продажба (или включен в група за освобождаване, в която активите са класифицирани като държани за продажба) в съответствие с МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности, се отчита в съответствие с настоящия МСФО.

42. Лизингодателят — производител или търговец, признава печалбата или загубата за отчетния период в съответствие с политиката, възприета от предприятието по отношение на окончателните продажби. Ако бъдат оферирани изкуствено занижени лихвени проценти, печалбата от продажбата трябва да се сведе до тази, която би била получена при начисляване на пазарен лихвен процент. Разходите, извършени от лизингодател — производител или търговец, във връзка с договарянето и уреждането на лизингов договор се признават като разход, когато бъде призната печалбата от продажбата.

43. Производителите и търговците често предлагат на клиентите избор да закупят или наемат актива. Финансовият лизинг на даден актив от даден лизингодател — производител или търговец, генерира два вида доход:

а) печалба или загуба, еквивалентна на печалбата или загубата, която би била получена при окончателна продажба на наемания актив по нормални продажни цени, отразяваща всички приложими търговски отстъпки или отстъпки за обеми; и

б) финансов доход за срока на лизинговия договор.

44. Приходът от продажбата, признат в началото на срока на финансовия лизинг от лизингодателя — производител или търговец, представлява справедливата стойност на актива или ако тя е по-ниска — настоящата стойност на минималните лизингови плащания, начислени на лизингодателя, изчислени при пазарен лихвен процент. Себестойността на продажбата в началото на срока на лизинговия договор е себестойността или балансовата стойност, ако са различни, на наетата собственост, намалена с настоящата стойност на негарантираната остатъчна стойност. Разликата между прихода от продажбата и себестойността на продажбата е печалбата от продажбата, която се признава в съответствие с политиката, следвана от предприятието по отношение на продажбите.

45. Лизингодателите — производители или търговци, понякога оферират изкуствено занижени лихвени проценти, за да привличат клиенти. Използването на такъв процент води до отчитане в момента на продажбата на прекалено голяма част от общия доход от сделката. Ако се оферират изкуствено занижени лихвени проценти, печалбата от продажбата се свежда до тази, която би била получена при начисляване на пазарен лихвен процент.

46. Разходите, извършени от лизингодател — производител или търговец, във връзка с договаряне и уреждане на лизингов договор се признават като разход в началото на срока на лизинговия договор, тъй като те са свързани главно с реализирането на печалба от продажбата за производителя или търговеца.

47. В допълнение към разпоредбите на МСФО 7 лизингодателите трябва да оповестят следното във връзка с финансовия лизинг:

а) равнението на брутната инвестиция в лизинговия договор към датата на баланса с настоящата стойност на минималните лизингови плащания, изискуеми към датата на баланса; в допълнение предприятието трябва да оповести брутната инвестиция в лизинговия договор и настоящата стойност на минималните лизингови плащания, изискуеми към датата на баланса, за всеки от следните периоди:

i) не по-късно от една година;

ii) по-късно от една година и не по-късно от пет години;

iii) по-късно от пет години.

б) нереализирания финансов доход;

в) негарантираните остатъчни стойности, начислени към дохода на лизингодателя;

г) натрупаната отстъпка за несъбираеми изискуеми минимални лизингови плащания;

д) условните наеми, признати като доход за отчетния период; и

е) общо описание на значителните лизингови ангажименти на лизингодателя.

48. Често е полезно като показател за растеж да се оповестява брутната инвестиция, намалена с нереализирания доход от новия бизнес, добавена през отчетния период, след приспадането на съответните суми за отменените лизингови договори.

Оперативен лизинг

49. Лизингодателите представят в своите баланси активите, които са обект на оперативен лизинг, в съответствие с тяхното естество.

50. Наемният доход от договори за оперативен лизинг се признава като доход по линейния метод за срока на лизинговия договор, освен ако друга системна база отразява по-точно времевия модел, при чието използване е намалена извлечената полза от наетия актив.

51. Разходите, включително амортизацията, извършени във връзка с генерирането на дохода от лизинг, се признават за разход. Наемният доход (с изключение на постъпленията от извършени услуги, като застраховки и поддръжка) се признава за доход по линейния метод за целия срок на лизинговия договор дори ако постъпленията не се получават на тази база, освен ако друга системна база отразява по-точно времевия модел, при чието използване е намалена извлечената полза от наетия актив.

52. Началните преки разходи, извършени от лизингодателя във връзка с договарянето и уреждането на оперативен лизинг, се прибавят към балансовата стойност на наетия актив и се признават като разход през целия срок на лизинговия договор на същата база както дохода от лизинг.

53. Амортизацията на амортизируемите активи, отдадени на лизинг, се извършва на база, която е в съответствие с обичайната амортизационна политика, възприета от лизингодателя по отношение на подобни активи, а амортизациите се изчисляват в съответствие с МСС 16 и МСС 38.

54. За да определи дали отдадения на лизинг актив се е обезценил, предприятието прилага МСС 36.

55. Лизингодателят — производител или търговец, не признава печалба от продажба при сключването на договор за оперативен лизинг, тъй като той не е еквивалентен на продажба.

56. В допълнение към разпоредбите на МСФО 7 лизингодателите трябва да оповестят следното във връзка с оперативния лизинг:

а) общата сума на бъдещите минимални лизингови плащания по неотменими договори за оперативен лизинг и сумата им за всеки от следните периоди:

i) не по-късно от една година;

ii) по-късно от една година и не по-късно от пет години;

iii) по-късно от пет години;

б) общата сума на условните наеми, признати като доход за отчетния период; и

в) общо описание на значителните лизингови ангажименти на лизингополучателя.

57. Освен това изискванията за оповестяване съгласно МСС 16, МСС 36, МСС 38, МСС 40 и МСС 41 се прилагат за лизингодатели, предоставили активи в рамките на договор за оперативен лизинг.

ПРОДАЖБА С ОБРАТЕН ЛИЗИНГ

58. Сделката за продажба с обратен лизинг е свързана с продажбата на актив и обратното наемане на същия актив. Лизинговото плащане и продажната цена обикновено са взаимозависими, тъй като се договарят в пакет. Счетоводното третиране на продажбите с обратен лизинг зависи от вида на съответния лизингов договор.

59. Ако резултатът от продажба с обратен лизинг е финансов лизинг, всяко превишение на прихода от продажбата над балансовата стойност не се признава незабавно като доход във финансовите отчети на продавача лизингополучател. Вместо това то се разсрочва и амортизира през целия срок на лизинговия договор.

60. Ако обратният лизинг е финансов лизинг, сделката е средство за предоставяне на финансиране от лизингодателя на лизингополучателя, като активът се явява обезпечение. По тази причина не е целесъобразно превишението на прихода от продажбата над балансовата стойност да се разглежда като доход. Такова превишение се разсрочва и амортизира през целия срок на лизинговия договор.

61. Ако резултатът от продажба с обратен лизинг е оперативен лизинг и е ясно, че сделката се сключва по справедливата стойност, всяка печалба или загуба се признава незабавно. Ако продажната цена е по-ниска от справедливата стойност, всяка печалба или загуба се признава незабавно, освен в случаите, когато загубата се компенсира от бъдещите лизингови плащания под пазарната цена. В тези случаи загубата се разсрочва и амортизира пропорционално на лизинговите плащания през периода, през който се очаква активът да бъде използван. Ако продажната цена е по-висока от справедливата стойност, превишението над справедливата стойност се разсрочва и амортизира през периода, през който се очаква активът да бъде използван.

62. Ако обратният лизинг е оперативен лизинг и лизинговите плащания и продажната цена се определят според справедливата стойност, по същество това е обикновена продажба и всяка печалба или загуба се признава незабавно.

63. При договорите за оперативен лизинг ако справедливата стойност в момента на сделката за продажба с обратен лизинг е по-ниска от балансовата стойност на актива, незабавно се признава загуба, равна на разликата между балансовата стойност и справедливата стойност.

64. При финансовия лизинг не се налага подобна корекция, освен ако не е настъпила обезценка на стойността, като в този случай балансовата стойност се намалява до възстановимата стойност в съответствие с МСС 36.

65. Изискванията за оповестяване спрямо лизингополучателите и лизингодателите важат и за сделките за продажба с обратен лизинг. Изискването за описване на значителните ангажименти във връзка с лизинга води до оповестяване на уникални и необичайни условия на договора или сделките за продажба с обратен лизинг.

66. Възможно е сделките за продажба с обратен лизинг да попаднат в обхвата на критериите за отделно оповестяване в МСС 1 Представяне на финансови отчети.

ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

67. Както е определено в параграф 68, прилагането на настоящия стандарт с обратна сила се насърчава, но не е задължително. Ако стандартът не се прилага с обратна сила, салдото на всеки вече съществуващ финансов лизинг се счита за правилно определено от лизингодателя и след това трябва да се отчита в съответствие с разпоредбите на настоящия стандарт.

68. Предприятие, което за предишен отчетен период е прилагало МСС 17 (преработен през 1997 г.), трябва да приложи с обратна сила измененията, въведени с настоящия стандарт за всички лизингови договори, или ако МСС 17 (преработен през 1997 г.) не е бил прилаган с обратна сила от предприятието — за всички договори за финансов лизинг, сключени от момента на първоначално прилагане на настоящия стандарт.

ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА

69. Предприятията следва да прилагат настоящия стандарт за годишните периоди, започващи на или след 1 януари 2005 г. По-ранното му прилагане се насърчава. Ако предприятието приложи настоящия стандарт за период, започващ преди 1 януари 2005 г., то оповестява този факт.

ОТТЕГЛЯНЕ НА МСС 17 (ПРЕРАБОТЕН ПРЕЗ 1997 Г.)

70. Настоящият стандарт заменя МСС 17 Лизинг (преработен през 1997 г.).